ファイナンシャル・リスクマネジメント 第7講座 ~時価会計と税効果会計~

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時価会計

まず時価評価の方法についてです。有価証券の評価は、保有目的別に定められています。満期保有目的の債券と子会社株式及び関連会社株式は原価法、その他のものは時価により評価されます。時価で評価する場合の評価差額は、売買目的の有価証券は当期損益に計上し、その他の有価証券は①税効果調整後の金額を資本の部に他の余剰金と区分して計上する。②評価益は税効果調整後の金額を資本の部に他の余剰金と区分して計上し、評価損は当期の損失とする。

市場価格のあるその他の有価証券の場合、時価が著しく下落し回復の見込みがないときは、評価差額を陶器の損失として処理しなければなりません。

時価会計での債権の評価

債権は債務者の財政状況と、経営成績に基づき、一般債権、貸倒懸念債権、破産更生債権に3分類して、各分類で貸倒引当の方法が定められています。一般債権の評価は、債権の状況に応じて求められた過去の貸倒実績率など合理的な基準によります。

貸倒懸念債権の評価は、①債権額から担保の処分見込み額及び保証による回収見込み額を減額し、残額について債務者の財政状態・経営成績を考慮して貸倒見込額を算定②将来のキャッシュフローを当初の約定利子率で割り引いた金額と帳簿価額の差額を貸倒見込額とする、①②のいずれかの方法を債権の状況に応じて継続して適用します。

破産更生債権の評価は、債権額から担保の処分見込み額及び保証による回収見込み額を減額した残額を貸倒見込額とします。

時価会計での金融派生商品の評価

金融派生商品のデリバティブ取引とは、先渡取引、先物取引、オプション取引、スワップ取引及び、これらに類する取引をいいます。株式、金利、為替の時価変動リスクをヘッジするために生まれた金融商品といえます。先渡取引と先物取引は「将来の特定の日に資産を受渡しする契約で、契約時点で将来の受渡し価格を決めておく」という点では同じですが、先渡取引は特定の相手との相対取引であり、先物取引は取引所取引です。先物取引は信用リスクがほぼなく、反対取引で決済ができます。

オプション取引は、当事者が将来の特定の日に特定の商品を特定の価格で売買する権利を売買する取引です。買い手が権利を行使するかどうかは自由ですが、売り手は買い手から権利を行使されたら必ず履行しなければなりません。契約時に買い手は売り手にオプション料を払います。

スワップ取引は、当事者間でキャッシュフローを交換する取引です。代表的なものは通貨スワップ、金利スワップがあります。これらの時価評価は、契約締結時から認識を行い、正味の債権及び債務を金融債務として貸借対照表に計上します。正味の債権・債務は時価により評価し、評価差額はヘッジに関わるものを除き、当期の損益に反映させます。

時価会計でのオフバランス処理

資金の効率化のために売掛金を回収前に第3者に譲渡し、会計上のオフバランス処理、すなわち金融資産の消滅の認識を行うことをオフバランス化といいます。財務比率を改善することを目的に行われますが、一般的に信託方式、信託+特別目的会社方式(SPC)、ローン・パーティシペーションの3つの方式があります。

新会計基準では、オフバランス化の処理について国際的な会計実務と整合性のある「財務構成要素アプローチ」が採用されました。それによりますと、譲渡人は継続的関与がある場合も、「支配の移転」が行われていれば、譲渡として会計処理することができます。その場合、移転の判定上、譲渡資産の譲渡人からの法的な分離、つまり譲渡人及びその債権者から譲渡資産が法的に保全されていることなど、3つの要件が必要とされています。

なお、ローン・パーティシペーションは法的に売買ではない取引とされているため、オフバランス化できないものと理解されていますが、広く利用されている実情から、当分の間はオフバランス化が認められるとされていました。

税効果会計

税効果会計とは、会計上と税務上の収益・費用の計上時点が異なることにより、会計上と税務上の資産と負債の額に相違が生じたとき、法人税など適切に期間配分する会計処理のことです。この処理を適用しないと、例えば、会計上その計上が必要な費用でも、税務上の課税所得の計算上はその期の損金に算入されない場合、その期の実効税率は次期よりも高くなります。翌期は会計上の利益をそのまま分母として利用し、今期に算入されなかった金額の算入が認められて、結果として税金が減少し、実効税率が低くなるからです。

新会計基準では、税効果会計を全面的に適用することが原則とされました。対象となる差異は一時差異で、永久差異は対象となりません。一時差異には次のようなものがあります。

  1. 収益・費用の帰属年度の相違によって生じるもの
  2. 資産・負債の時価評価により生じた評価差額のうち、課税所得の計算に含まれないもの
  3. 将来の課税所得と相殺できる繰越欠損金

税効果会計での繰延税金資産または負債

税効果会計では、繰延税金資産または繰延税金負債を貸借対照表に計上することになりますが、それぞれ関連する資産・負債の分類に基づいて、繰延税金資産は流動資産または投資その他の資産とし、繰延税金負債は流動負債または固定負債として、別々に認識し、区分して区分ごとに相殺表示をします。繰延税金費用は、当期の法人税として納付すべき額と区分して表示します。

税効果会計で使用する税率

税効果会計で使用する税率は、事業税は納付時に損金として控除されるため低くなり、法定実効税率と呼びます。税効果会計が適用されると次の項目の開示が求められます。

  1. 繰延税金資産及び繰延税金負債の発生要因別の主な内訳
  2. 税引き前当期純利益または税金等調整前利益に対する法人税等の比率と法定実効税率との間に重要な差異があるときは、当該差異の原因となった主要な項目別の内訳
  3. 税率変更により繰延税金資産及び繰延税金負債の金額が修正されたときは、その旨及び修正額
  4. 決算日後に税率の変更があった場合には、その旨及びその影響

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